生產(chǎn)循環(huán)審計
第十二章　生產(chǎn)循環(huán)審計
第一節(jié)　生產(chǎn)循環(huán)的特性
　　生產(chǎn)循環(huán)涉及的憑證和記錄與主要業(yè)務(wù)活動如下：
主要業(yè)務(wù)活動 相關(guān)部門 相關(guān)憑證和記錄
（1）計劃和安排生產(chǎn) 生產(chǎn)計劃部門 生產(chǎn)通知單
（2）發(fā)出原材料 倉庫部門 領(lǐng)料單
（3）生產(chǎn)產(chǎn)品 生產(chǎn)部門 生產(chǎn)通知單、產(chǎn)量與工時記錄
（4）核算產(chǎn)品成本 會計部門 生產(chǎn)過程和成本核算過程中的各種記錄
（5）儲存產(chǎn)成品 倉庫部門 入庫單
（6）發(fā)出產(chǎn)成品 發(fā)運部門 發(fā)運通知單、出庫單

　　第二節(jié)　內(nèi)部控制測試和交易的實質(zhì)性測試
　　一、生產(chǎn)循環(huán)內(nèi)部控制及測試概述
　　存貨的內(nèi)部控制（見購貨與付款循環(huán)審計）
　　
　　二、生產(chǎn)循環(huán)內(nèi)部控制及測試
　　1．成本會計制度的測試
　?。?）直接材料成本測試
　?。?）直接人工成本測試
　　（3）制造費用的測試
　?。?）生產(chǎn)成本在當期完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間分配的測試
　　2．工薪內(nèi)部控制的測試
　　三、交易的實質(zhì)性測試
　　該循環(huán)有關(guān)交易實質(zhì)性測試的重點是有關(guān)成本的測試、分析性復(fù)核的運用、存貨的監(jiān)盤以及存貨計價的測試。
　　
　　第三節(jié)　存貨成本審計
　　考生應(yīng)一般了解存貨成本審計的主要內(nèi)容，如直接材料成本的審計、直接人工成本的審計、制造費用的審計和主營業(yè)務(wù)成本的審計。

　　第四節(jié)　分析性復(fù)核
　　注冊會計師在生產(chǎn)循環(huán)審計過程中往往需要大量運用分析性復(fù)核來獲取審計證據(jù)，并協(xié)助形成恰當?shù)膶徲嫿Y(jié)論。
　　
　　一、簡單比較法
　　對生產(chǎn)循環(huán)的相關(guān)項目運用簡單比較法進行分析性復(fù)核，主要是判斷其總體合理性、確定審計的重點。
　　二、比率分析法
公式 存貨周期率＝（銷售成本/平均存貨）×100% 毛利率＝[（銷售收入－銷售成本）/銷售收入]×100%
含義 用以衡量銷售能力和存貨是否積壓的指標。 反映盈利能力的主要指標，衡量成本控制及銷售價格的變化。
指標波動分析 ①有意或無意地減少存貨儲備；
②存貨管理或控制程序發(fā)生變動；
③存貨成本項目發(fā)生變動；
④存貨核算方法發(fā)生變動；
⑤存貨跌價準備計提基礎(chǔ)或沖銷政 　策發(fā)生變動；
⑥銷售額發(fā)生大幅度變動。 （1）銷售價格發(fā)生變動；
（2）銷售產(chǎn)品總體結(jié)構(gòu)發(fā)生變　　 動；
（3）單位產(chǎn)品成本發(fā)生變動；
（4）固定制造費用比重較大時　　 銷售數(shù)量發(fā)生變動。
　　這里應(yīng)該掌握在生產(chǎn)循環(huán)的分析性復(fù)核中運用簡單比較法進行各期、各年內(nèi)直接材料、直接人工、制造費用、生產(chǎn)成本、主營業(yè)務(wù)成本等項目金額進行合理性評價；編制分析費用項目分析表；計算分析存貨周轉(zhuǎn)率和毛利率，并就其產(chǎn)生波動的原因進行分析。

　　第五節(jié)　存貨監(jiān)盤
　　本節(jié)的內(nèi)容可以說是本書變動最大的地方，無論是從整體框架上還是從細節(jié)描述上都作了巨大修改，本節(jié)因為是在《獨立審計具體準則第26號——存貨監(jiān)盤》基礎(chǔ)上編寫的，因此更突出了對存貨監(jiān)盤實務(wù)的指導(dǎo)作用，可以說徹底摒棄了原教材的相關(guān)內(nèi)容安排，但這并不是說原教材內(nèi)容的不正確。建議參照《獨立審計具體準則第26號——存貨監(jiān)盤》原文復(fù)習(xí)，
　　一、存貨監(jiān)盤的定義和作用
　　存貨監(jiān)盤，是指注冊會計師現(xiàn)場監(jiān)督被審計單位存貨的盤點，并進行適當?shù)某椴椤４尕洷O(jiān)盤有兩層含義，一是注冊會計師現(xiàn)場監(jiān)督被審計單位存貨的盤點，二是注冊會計師根據(jù)需要進行適當?shù)某椴椤?
　　注冊會計師對存貨審計的目標是獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以便確證被審計單位管理當局對會計報表的有關(guān)認定。與存在、完整性和所有權(quán)相關(guān)的審計目標是獲取證據(jù)于確證被審計單位記錄的所有存貨確實存在，并屬于被審計單位的合法財產(chǎn)，同時也已經(jīng)反映了被審計單位擁有的全部存貨。存貨監(jiān)盤作為一項核心的審計程序，通?？赏瑫r實現(xiàn)上述多項審計目標。
　　二、存貨監(jiān)盤計劃
　?。ㄒ唬┲贫ù尕洷O(jiān)盤計劃的基本要求
　　注冊會計師應(yīng)當根據(jù)被審計單位存貨的特點、盤存制度和存貨內(nèi)部控制的有效性等情況，在評價被審計單位存貨盤點計劃的基礎(chǔ)上，編制存貨監(jiān)盤計劃，對存貨監(jiān)盤作出合理安排。
　?。ǘ┲贫ù尕洷O(jiān)盤計劃應(yīng)實施的工作
　　注冊會計師在編制存貨監(jiān)盤計劃時，應(yīng)當實施的工作和應(yīng)考慮事項：
　　1．了解存貨的內(nèi)容、性質(zhì)、各存貨項目的重要程度及存放場所
　　2．了解存貨會計系統(tǒng)及其他相關(guān)的內(nèi)部控制
　　3．評價與存貨相關(guān)的固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險及重要性
　　4．查閱以前年度的存貨監(jiān)盤工作底稿
　　5．考慮實地察看存貨的存放場所，特別是金額較大或性質(zhì)特殊的存貨
　　6．考慮是否需要利用專家的工作或其他注冊會計師的工作
　　7．復(fù)核或管理當局討論其存貨盤點計劃
　　三、存貨監(jiān)盤程序
　?。ㄒ唬┯^察程序
　　在被審計單位盤點存貨前，注冊會計師應(yīng)當觀察盤點現(xiàn)場，確定應(yīng)納入盤點范圍的存貨是否已適當整理和排列，并附有盤點標識，防止遺漏或重復(fù)盤點。對未納入盤點范圍的存貨，注冊會計師應(yīng)當查明未納入的原因。
　　在被審計單位盤點存貨過程中，注冊會計師應(yīng)觀察盤點計劃是否得到貫徹執(zhí)行，盤點結(jié)果是否準確記錄。
　?。ǘ┏椴槌绦?
　　注冊會計師應(yīng)當進行適當抽查，將抽查結(jié)果與被審計單位盤點記錄相核對，并形成相應(yīng)記錄。抽查的目的既可以是為了確證被審計單位的盤點計劃得到適當?shù)膱?zhí)行（控制測試），也可以是為了證實被審計單位的存貨實物總額（實質(zhì)性測試）。
　　抽查的范圍通常包括所有盤點工作小組的盤點內(nèi)容以及難以盤點或隱蔽性較強的存貨。如果注冊會計師對被審計單位的有關(guān)程序不滿意，或者注冊會計師未能觀察到相當比重的存貨盤點項目，注冊會計師應(yīng)當實施實質(zhì)性盤點程序。需要特別說明的是，注冊會計師應(yīng)盡可能地避免被審計單位了解自己將抽取測試的存貨項目。
　　在抽查時，注冊會計師應(yīng)當從存貨盤點記錄中選取項目追查至存貨實物，以測試盤點記錄的準確性；注冊會計師還應(yīng)當從存貨實物中選取項目追查至存貨盤點記錄，以測試存貨盤點記錄的完整性。
　?。ㄈ┬枰貏e關(guān)注的情況
　　1．關(guān)注存貨的移動情況，防止遺漏或重復(fù)盤點。
　　2．關(guān)注存貨的狀況，觀察被審計單位是否已經(jīng)恰當?shù)貐^(qū)分所有毀損、陳舊、過時及殘次的存貨。
　　3．獲取盤點日前后存貨收發(fā)及移動的憑證，檢查庫存記錄與會計記錄期末截止是否正確。
　　4．在存貨監(jiān)盤過程中，注冊會計師應(yīng)當獲取存貨驗收入庫、裝運出庫以及內(nèi)部轉(zhuǎn)移截止等信息，以便將來追查至被審計單位的會計記錄。
　?。ㄋ模┐尕洷O(jiān)盤結(jié)束時的工作
　　在被審計單位存貨盤點結(jié)束前，注冊會計師應(yīng)當：
　?。?）再次觀察盤點現(xiàn)場，以確定所有應(yīng)納入盤點范圍的存貨是否均已盤點；
　?。?）取得并檢查已填用、作廢及未使用盤點表單的號碼記錄，確定其是否連續(xù)編號，查明已發(fā)放的表單是否均已收回，并與存貨盤點的匯總記錄進行核對。
　?。?）如果存貨盤點日不是資產(chǎn)負債表日，注冊會計師應(yīng)當實施適當?shù)膶徲嫵绦?，確定盤點日與資產(chǎn)負債表日之間存貨的變動是否已作正確的記錄。
　　在永續(xù)盤存制下，如果永續(xù)盤存記錄與存貨盤點結(jié)果之間出現(xiàn)重大差異，注冊會計師應(yīng)當實施追加審計程序，查明原因，并檢查永續(xù)盤存記錄是否已作適當?shù)恼{(diào)整。
　　四、特殊情況的處理
　?。ㄒ唬┯捎诖尕浀男再|(zhì)和位置而無法實施監(jiān)盤程序
　　如果由于被審計單位存貨的性質(zhì)或位置等原因?qū)е聼o法實施存貨監(jiān)盤，注冊會計師應(yīng)當考慮能否實施替代審計程序，獲取有關(guān)期末存貨數(shù)量和狀況的充分，適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。注冊會計師實施的替代審計程序主要包括：（1）檢查進貨交易憑證或生產(chǎn)記錄以及其他相關(guān)資料；（2）檢查資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷貨交易憑證；（3）向顧客或供應(yīng)商函證。
　　（二）因不可預(yù)見的因素導(dǎo)致無法在預(yù)定日期實施存貨監(jiān)盤或接受委托時被審計單位的期末存貨盤點已經(jīng)完成
　?。ㄈ┪衅渌麊挝槐９芑蛞呀?jīng)質(zhì)押的存貨
　　對被審計單位委托其他單位保管的或已作質(zhì)押的存貨，注冊會計師應(yīng)當向保管人或債權(quán)人函證。
　?。ㄋ模┦状谓邮芪械那闆r
　　當注冊會計師首次接受委托未能對上期期末存貨實施監(jiān)盤，且該存貨對本期會計報表存在重大影響時，注冊會計師應(yīng)當實施以下一項或多項審計程序，以獲取有關(guān)本期期初存貨余額的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。
　　1．查閱前任注冊會計師工作底稿
　　2．審閱上期存貨盤點記錄及文件
　　3．抽查上期存貨交易記錄
　　4．運用毛利百分比法等進行分析

　　第六節(jié)　存貨計價審計和截止審計
　　一、存貨計價審計
　　上述監(jiān)盤程序只能對存貨的結(jié)存數(shù)量予以確認。為驗證會計報表上存貨余額的真實性，還必須對存貨計價進行審計。有關(guān)存貨的計價也是歷年考試的重點，主要以客觀題為主。
　　樣本的選擇：選樣時應(yīng)著重結(jié)存余額較大、且價格變化較頻繁的項目
　?、?應(yīng)從已盤點的且單價和總金額已經(jīng)記入存貨匯總表的結(jié)存存貨中選擇；
　　② 考慮所選樣本的代表性；
　?、?抽樣方法一般采用分層抽樣法；
　?、?抽樣規(guī)模應(yīng)足以推斷總體的情況。
　　計價方法的確認：
　?、倭私馄髽I(yè)存貨的計價方法；
　　②關(guān)注被審計單位所選計價方法的合理性與一致性。
　　計價審計：
　　一是對存貨價格的組成內(nèi)容予以審核；
　　二是按照所了解的計價方法對所選擇的存貨樣本進行計價審計。
　　如果企業(yè)對期末存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低的方法計價，則注冊會計師應(yīng)充分關(guān)注企業(yè)對存貨可變現(xiàn)凈值的確定。
　　二、存貨截止審計
　?。?）存貨截止審計　檢查截止到12月31日，所購入并已包括在12月31日存貨盤點范圍內(nèi)的存貨。在會計上，存貨及其對應(yīng)的會計科目是否一并記入當年會計報表內(nèi)。
　　（2）存貨正確截止的關(guān)鍵　存貨實物納入盤點范圍的時間與存貨引起的借貸雙方會計科目的入賬時間都處于同一會計期間。
　　①貨到款未付　如果當年12月31日購入貨物，并已包括在當年12月31日的實物盤點范圍內(nèi)，而購貨發(fā)票于次年1月2日才收到，并已記入次年1月份賬內(nèi)，當年12月份賬上并無進貨和對應(yīng)的負債記錄，這就少計了存貨和應(yīng)付賬款。
　?、诳罡敦浳吹健∪绻诋斈?2月31日就收到一張購貨發(fā)票，并記入當年12月份賬內(nèi)，而這張發(fā)票所對應(yīng)的存貨實物卻在次年1月2日才收到，未包括在當年年底的盤點范圍內(nèi)，如果采用實地盤存制的話，這樣就有可能當期銷貨成本，虛減本年的利潤。
　?。?）存貨截止審計的主要方法
　　①貨款兩清　抽查存貨盤點日前后的購貨發(fā)票與驗收報告（或入庫單），檔案中的每張發(fā)票均附有驗收報告（或入庫單），12月底入賬的發(fā)票如果附有12月31日或之前日期的驗收報告（或入庫單），則貨物肯定已經(jīng)入庫，并包括在本年的實地盤點存貨范圍內(nèi)；
　　②款付貨未到　如果驗收報告日期為1月份的日期，則貨物不會列入年底實地盤點的存貨中；
　?、圬浀娇钗锤丁∪绻麅H有驗收報告（或入庫單）而并無購貨發(fā)票，則應(yīng)認真審核每一驗收報告單上面是否加蓋暫估入庫印章，并以暫估價記入當年存貨賬內(nèi)，待次年年初以紅字沖銷。
　?。?）存貨截止審計的另一種方法
　　審閱驗的部門的業(yè)務(wù)記錄，凡是接近年底（包括次年年初）購入的貨物，必須查明相對應(yīng)的購貨發(fā)票是否同期入賬，對于未收到購貨發(fā)票的入庫存貨，是否將入庫單分開存放并暫估入賬。
　　注意：在確定截止審樣本時，一般以截止日為界限，分別向前倒推或向后順推若干日，按順序選取較大金額購貨業(yè)務(wù)的發(fā)票或驗收報告作審計樣本。截止審計完成后，對于發(fā)現(xiàn)的截止錯誤，應(yīng)提請被審計單位做必要的賬務(wù)調(diào)整。
　　
　　第七節(jié)　應(yīng)付工資審計

　　第八節(jié)　其他相關(guān)賬戶審計
　　
　　歷年考題評析
　　單項選擇題：
　　1．（2003年試題）在對K公司2002年度會計報表進行審計時，A注冊會計師負責生產(chǎn)循環(huán)的審計。在審計過程中遇到以下問題，請代為做出正確的專業(yè)判斷。
　?。?）在實施分析性復(fù)核和其他相關(guān)審計程序后，注意到K公司存在以下對本期生產(chǎn)成本產(chǎn)生重大影響的事項，其中會計處理錯誤的是（　）。
　　A．固定資產(chǎn)大修理費用的核算由原采用預(yù)提方式改為發(fā)生時一次性計入當期費用，未進行追溯調(diào)整。本期發(fā)生的大修理費用沖減預(yù)提費用余額后計入本期費用
　　B．根據(jù)有關(guān)規(guī)定不再按工資總額14%計提福利費，未進行追溯調(diào)整。本期發(fā)生的福利費沖減應(yīng)付福利費余額后計入本期費用
　　C．由于執(zhí)行《企業(yè)會計準則—固定資產(chǎn)》，將與生產(chǎn)線相關(guān)的主要備件按規(guī)定確認為固定資產(chǎn)，計提折舊，并進行追溯調(diào)整
　　D．因上年度業(yè)績考核工作推遲，將本年度發(fā)放給生產(chǎn)工人的上年度獎金計入本期直接人工成本
　　【答案】D
　　【解析】選項D的會計處理違背權(quán)責發(fā)生制原則，應(yīng)直接調(diào)整上年度成本。
　　（2）K公司實行實地盤存制。在復(fù)核2003年1月2日對K公司的存貨監(jiān)盤備忘及相關(guān)審計工作底稿時，注意到以下情況，其中做法正確的是（?。?。
　　A．監(jiān)盤前將抽盤范圍告知K公司，以便其做好相關(guān)準備
　　B．索取全部盤點表并按編號順序匯總后，進行帳帳、帳實核對
　　C．抽盤后將抽盤記錄交予K公司，要求K公司據(jù)以修正盤點表
　　D．未能監(jiān)盤期初存貨，根據(jù)期末監(jiān)盤結(jié)果倒推存貨期初余額，并予以確認
　　【答案】B
　　【解析】監(jiān)盤的范圍要告知被審計單位，但抽盤的范圍不能告知；抽盤記錄屬于審計工作底稿，不應(yīng)交給被審計單位；期初存貨未能監(jiān)盤時，注冊會計師應(yīng)通過檢查上期交易、復(fù)核上期盤點記錄、運用分析性復(fù)核的方法對期初余額的確認。
　?。?）在對存貨減值準備進行審計時，發(fā)現(xiàn)K公司存在以下事項，其中正確的是
（?。?
　　A．甲材料資產(chǎn)負債表日的帳面成本高于市場價格，按二者的差額計提減值準備
　　B．乙材料在資產(chǎn)負債表日已發(fā)生貶值，但因期后以高于帳面成本的價格出售給關(guān)聯(lián)方，未計提減值準備
　　C．丙材料在資產(chǎn)負債表日已發(fā)生貶值，但因期后市場價格有所回升，未計提減值準備
　　D．丁材料在資產(chǎn)負債表日已發(fā)生毀損，直接將其計入當期損益，未計提減值準備
　　【答案】D
　　【解析】當存貨價值發(fā)生貶值時，應(yīng)按賬面價值與可變現(xiàn)凈值計提減值準備，所以A不對；對B來說，盡管期后以高于賬面價值出售，但在資產(chǎn)負債表日已發(fā)生貶值，就應(yīng)計提減值準備，出售時再轉(zhuǎn)銷；C同樣和B一樣，應(yīng)計提減值準備；材料發(fā)生毀損后，基本沒有了使用價值和轉(zhuǎn)讓價值，就應(yīng)當作為待處理財產(chǎn)損溢，計入當期損益。所以D正確。
　　綜合題：
　　1．（2002年試題）ABC會計師事務(wù)所的A和B注冊會計師負責審計甲公司2001年度會計報表。2001年11月，A和B注冊會計師對甲公司的內(nèi)部控制進行了初步了解和測試。
　　通過對甲公司內(nèi)部控制的了解，A和B注冊會計師注意到下列情況：
　?。?）甲公司主要生產(chǎn)和銷售電視機；
　?。?）甲公司生產(chǎn)的電視機全部發(fā)往各地辦事處和境外銷售分公司銷售。辦事處除自行銷售外，還將一部分電視機寄銷在各商場。各月初，辦事處將上月的收、發(fā)、存的數(shù)量匯總后報甲公司財務(wù)部門和銷售部門，財務(wù)部門作相應(yīng)會計處理；甲公司生產(chǎn)的電視機約有30％出口，出口的電視機先發(fā)往境外銷售分公司，再分銷到世界各地。境外銷售分公司歷年未經(jīng)審計，2001年度也計劃不安排審計；
　?。?）鑒于各年年末均處于電視機銷售旺季，為保證各辦事處和境外銷售分公司貨源，甲公司本部倉庫在各年年末不保留產(chǎn)成品。
　　通過對甲公司內(nèi)部控制的測試，A和B注冊會計師注意到，除下列情況表明存貨相關(guān)內(nèi)部控制可能存在缺陷外，其他內(nèi)部控制均健全、有效：
　?。?）甲公司在以前年度未對存貨實施盤點，但有完整的存貨會計記錄和倉庫記錄；
　?。?）甲公司發(fā)出電視機時未全部按順序記錄；
　?。?）甲公司生產(chǎn)電視機所需的零星C材料由XYZ公司代管，但甲公司未對C材料的變動進行會計記錄；
　?。?）甲公司每年12月25日后發(fā)出的存貨在倉庫的明細賬上記錄，但未在財務(wù)部門的會計賬上反映；
　?。?）甲公司發(fā)出材料存在不按既定計價方法核算的現(xiàn)象；
　?。?）甲公司財務(wù)部門會計記錄和倉庫明細賬均反映了代XYZ公司保管的E材料。
　　2001年12月27日，甲公司編制了存貨盤點計劃，并與A和B注冊會計師討論。 存貨盤點計劃的部分內(nèi)容如下：
　?。?）甲公司本部的存貨由采購、生產(chǎn)、銷售、倉庫和財務(wù)等部門相關(guān)人員組成的盤點小組，在2001年12月31日進行盤點。辦事處及境外存貨的盤點分別由各辦事處和境外銷售分公司負責，在12月31日前后進行，盤點結(jié)束后分別將盤點資料報送財務(wù)部門和倉庫部門；
　　（2）限于人力，在各商場寄銷的電視機以各辦事處的賬面記錄為準，不進行盤點；
　　（3）由于年底前后是銷售旺季，在2001年12月31日，生產(chǎn)34.急懲恫實緄納卟煌２?，矒粹除夺j夥⒊?4.急懲恫實韁猓輝俁醞夥⒊銎淥婊酰?
　?。?）各盤點單位按存貨類別和相關(guān)明細記錄填寫盤點清單、擺放存貨，并填寫連續(xù)編號的盤點標簽；
　　（5）由于XYZ公司寄存的E材料與公司自身的E材料并無區(qū)別，故未單獨擺放。E材料的庫存數(shù)以盤點數(shù)扣除XYZ公司寄存E材料的賬面數(shù)確定；由XYZ公司代管的C材料不安排盤點，庫存數(shù)直接根據(jù)XYZ公司的記錄確定；
　?。?）廢品與毀損晶不進行盤點，以財務(wù)部門和倉庫部門的賬面記錄為準。
　　根據(jù)甲公司存貨的內(nèi)部控制情況和盤點計劃，A和B注冊會計師決定實施的監(jiān)盤計劃部分內(nèi)容如下：
　?。?）隨機選擇1／3的辦事處進行存貨監(jiān)盤，其余直接審閱其盤點記錄及賬面記錄；
　　（2）對在各商場寄銷的電視機以經(jīng)審閱的辦事處的賬面記錄為準；
　?。?）對境外銷售分公司的存貨不進行監(jiān)盤，直接審閱其盤點記錄及賬面記錄；
　?。?）對XYZ公司代管的C材料，采取向XYZ公司函證的方式確認；
　?。?）在甲公司盤點后，審計人員按存貨期末余額的5％復(fù)盤。若復(fù)盤結(jié)果表明誤差低于2％的，則不要求甲公司重新盤點；
　　（6）審計人員在復(fù)盤結(jié)束后，與公司盤點人員分別在盤點清單上簽字，并視情況考慮是否索取盤點前的最后一張驗收報告單（或入庫單）和最后一張貨運單（或出庫單）。
　　在對甲公司內(nèi)部控制了解和測試的基礎(chǔ)上，A和B注冊會計師于2002年初編制了總體審計計劃，確定會計報表層次的重要性水平為資產(chǎn)總額的1％，并將其分配至各資產(chǎn)項目，如下表所示（貨幣單位為人民幣萬元）：
項　目 年末數(shù)（未經(jīng)審計） 分配比例 重要性水平
貨幣資金 7000 1％ 70
存貨 62000 1％ 620
　其中：原材料 1000
　　　　在產(chǎn)品 12000
　　　　產(chǎn)成品 49000
固定資產(chǎn) 40000 1％ 400
在建工程 31000 1％ 310
資產(chǎn)總計 140000 l％ 1400
　　要求：
　　（1）A和B注冊會計師通過內(nèi)部控制測試所注意到的各種情況是否實際構(gòu)成存貨內(nèi)部控制缺陷？并簡要說明理由（請在答題卷給定的表格中解答）。
　?。?）對于上述情況中確實存在內(nèi)部控制缺陷的，為了證實其可能導(dǎo)致的會計報表錯誤，請代A和B注冊會計師分別確定一項最主要的實質(zhì)性測試程序，并分別說明實施各項程序能夠?qū)崿F(xiàn)的審計目標（請在答題卷給定的表格中解答）。
　　（3）甲公司編制的上述盤點計劃的相關(guān)內(nèi)容有無不妥當之處？若有，請予以更正？
　　（4）A和B注冊會計師編制的上述監(jiān)盤計劃的相關(guān)內(nèi)容有無不妥當之處？若有，請予以更正？
　?。?）請評價A和B注冊會計師對會計報表項目層次重要性水平的分配是否恰當。
　?。?）如果A和B注冊會計師以甲公司境外銷售分公司的存貨未經(jīng)實地監(jiān)盤為由，
　　決定對甲公司2001年度會計報表出具拒絕表示意見的審計報告，請判斷是否妥當，并簡要說明理由。
　　【答案】
　?。?）：
情況
序號 是否構(gòu)成缺陷 理　　　由
（1） 是 因為存貨不進行實地盤點，無法反映存貨賬實差異，因此，按照會計制度相關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)對存貨定期盤點
（2） 是 在某些產(chǎn)成品發(fā)出計價方法下，發(fā)出產(chǎn)成品不按順序記錄，可能影響主營業(yè)務(wù)成本和存貨數(shù)額的準確性
（3） 是 由于C材料的所有權(quán)歸屬甲公司，因此，應(yīng)與其他存貨一樣進行會計處理，及時記錄其收發(fā)情況
（4） 是 不符合會計準則和會計制度關(guān)于會計分期的要求。會計核算截止日為12月31日，12月25日后收發(fā)存貨應(yīng)及時進行會計處理
（5） 是 不符合會計核算的一貫性原則，不利于會計信息使用者對會計信息的理解
（6） 是 代保管材料并非甲公司的存貨，因為不符合存貨的定義，故甲公司不應(yīng)在會讓賬上予以記錄。僅在倉庫賬上記錄，以加強對代保管材料的實物管理
　　 （2）：
情況序號 實質(zhì)性測試審計程序 審計目標
（1） 對上一年度存貨會計記錄和倉庫記錄進行適當審閱 報表披露的適當性
（2） 對年底的存貨進行監(jiān)盤 除所有權(quán)、報表披露的適當性、估價的正確性外的其他目標
（3） 向XYZ公司進行函證 真實性、完整性、所有權(quán)
（4） 對年底的存貨進行截止測試 完整性、真實性
（5） 進行計價測試，并與會計制度的要求比較 估價的準確性、報表披露的適當性
（6） 詢問管理當局，審閱相關(guān)的合同與來往函件，并向XYZ公司進行函證 所有權(quán)、報表披露的適當性
　?。?）：
　　盤點計劃內(nèi)容（1）有不妥之處。從了解的情況看，辦事處的存貨和境外銷售公司的存貨所占的比例較高，甲公司永續(xù)盤存記錄存在紕漏，因而盤點的結(jié)果對會計報表有重要影響，對各個辦事處和境外銷售分公司的盤點應(yīng)同時進行（或?qū)Ψ治龊蟊砻鞯闹饕尕淈c同時進行盤點）。
　　盤點計劃內(nèi)容（2）有不妥之處。在各商場寄銷的存貨不能以賬面記錄為準，要實施盤點程序。
　　盤點計劃內(nèi)容（3）有不妥之處。在盤點時，存貨應(yīng)停止流動，因而，不能因銷售旺季而持續(xù)生產(chǎn)，還發(fā)出彩電，在盤點計劃中應(yīng)明確指出。
　　盤點計劃內(nèi)容（4）沒有不妥之處。
　　盤點計劃內(nèi)容（5）有不妥之處。外單位寄存甲公司的存貨要單獨擺放，單獨記錄，并排除在盤點的范圍之外。
　　盤點計劃內(nèi)容（6）有不妥之處。廢品和毀損品與合格品要分開擺放，分開列示。
　?。?）：
　　監(jiān)盤計劃內(nèi)容（1）有不妥之處。由于各辦事處的庫存所占的比重較大，因而不能僅僅監(jiān)盤1／3辦事處的存貨。監(jiān)盤范圍要擴大。
　　監(jiān)盤計劃內(nèi)容（2）有不妥之處。對于寄銷在商場的電視機，如果量大的，注冊會計師應(yīng)前往監(jiān)盤；量小的，可以采取向商場函證或?qū)彶榇尕浻涗洝?
　　監(jiān)盤計劃內(nèi)容（3）有不妥之處。由于30％的電視機發(fā)往海外，因而對于海外的存貨也要納入盤點范圍。對于主要的存放點，應(yīng)實施監(jiān)盤。至少，在現(xiàn)場審計時，應(yīng)安排盤點，并檢查年末至盤點日發(fā)生的在貨交易。
　　監(jiān)盤計劃內(nèi)容（4）無不妥之處。
　　監(jiān)盤計劃內(nèi)容（5）有不妥之處。對存貨的內(nèi)部控制的了解和測試表明，存貨的內(nèi)部控制存在缺陷，按存貨期末余額5％復(fù)盤，樣本量太小。在正常情況下，復(fù)盤的樣本量一般不應(yīng)低于10%。復(fù)盤的結(jié)果若表明誤差超過1%的，應(yīng)要求甲公司重新盤點，因為重要性水平在1％以內(nèi)。
　　監(jiān)盤計劃內(nèi)容（6）有不妥之處。盤點結(jié)束時，應(yīng)向甲公司索取存貨盤點前的最后一份驗收報告單（或入庫單）、貨運單（或出庫單），以備審計時作截止測試之用。
　?。?）A和B注冊會計師對重要性水平的分配是不妥當?shù)?。A和B注冊會計師按1%在各資產(chǎn)項目間進行同比例分配。從內(nèi)部控制的初步了解和測試來看，存貨控制風(fēng)險高，錯報或漏報的可能性較大，所以應(yīng)分配較低的重要性水平，以降低審計風(fēng)險。
　?。?）A和B注冊會計師決定對甲公司出具拒絕表示意見的審計報告是不妥的。
　　首先，A和B注冊會計師應(yīng)對甲公司境外銷售分公司存貨盤點提出監(jiān)盤要求。在與甲公司討論盤點計劃時，并未提出此要求，不能視為甲公司對審計范圍的限制；其次，若無法在年底實施存貨監(jiān)盤，則A和B注冊會計師應(yīng)評估境外銷售分公司存貨內(nèi)部控制的有效性，并以審閱存貨賬面記錄和期末盤點資料等替代審計程序，以證實境外銷售分公司期末存貨的數(shù)量。
生產(chǎn)循環(huán)審計